Üheks selliseks algatuseks on võitlus variühingutega. Peamised põhjused, miks EK soovib variühingud nö liistule tõmmata, on soov võidelda maksudest kõrvalehoidmise ja maksude vältimise vastu, vältida ebaausat maksukonkurentsi nii ettevõtjate kui erinevate jurisdiktsioonide vahel ja vältida maksukoormuse ebaõiglast jaotumist. Selleks on EK esitanud direktiivi ettepaneku: „Nõukogu direktiiv, millega kehtestatakse õigusnormid variühingute maksustamise eesmärgil väärkasutamise vältimiseks ja muudetakse direktiivi 2011/16/EL“. See on üks neist algatustest, mis kuulutati välja teatises „Äriühingute maksustamine 21.-l sajandil“ (tutvustasime eTeatajas) kui praeguse maksusüsteemi parandamise vahend ning mis keskendub õiglase ja tõhusa maksustamise tagamisele.
EK esitatud direktiivi mõjuala on lai, seda kohaldatakse kõigi ettevõtjate suhtes, sõltumata nende õiguslikust vormist, keda peetakse maksuresidendiks ja kellel on õigus saada mõnes ELi liikmesriigis maksuresidentsuse tõend. Kui uued eeskirjad on direktiivina vastu võetud, tuleb need liikmesriikides üle võtta 30. juuniks 2023 ja need jõustuvad lõplikult 1. jaanuaril 2024. Direktiiv võitleb skeemide vastu, mida kasutatakse maksustamise vältimiseks või maksudest kõrvalehoidumiseks. Ettepanekus käsitletakse skeeme, mis hõlmavad ELis selliste ettevõtjate asutamist, kes väidetavalt tegelevad majandustegevusega, kuid kes tegelikkuses seda ei tee. Mõningate seda tüüpi äriühingute asutamise tegelik põhjus on võimaldada teatavate maksusoodustuste ülekandmist tegelikule tulusaajale või kontsernile, kuhu nad kuuluvad. Näiteks võib valdusettevõtja koguda kokku kõik eri ELi liikmesriikides asuvate ettevõtjate finantstegevusest saadavad tasud, kasutades ära intresside ja litsentsitasude direktiivi kohaseid maksuvabastusi kinnipeetavatest maksudest, ning seejärel kanda selle tulu üle madalat maksumäära kohaldavas kolmandas riigis asuvale sidusettevõtjale, kasutades ära soodsaid maksulepinguid või konkreetse liikmesriigi maksuseadust.
Kuidas aga variühingut kindlaks teha?
Selleks on direktiivis ette nähtud vastav test, mida nimetatakse majandusliku sisu testiks. Sellega soovitakse kindlaks teha ettevõtjad, kes väidetavalt tegelevad seadusliku tegevusega, kuid kellel puudub minimaalne majanduslik sisu ja keda seetõttu võidakse väärkasutada põhjendamatute maksusoodustuste saamiseks. See test on kumulatiivne ja koosneb kolmest etapist.
Testi esimeses etapis jagatakse eri liiki ettevõtjad sellisteks, kelle puhul on oht, et neil puudub majanduslik sisu ja neid võidakse väärkasutada maksustamise eesmärgil, ja sellisteks, kelle puhul see oht on väike. Riskijuhtumeid iseloomustavad samal ajal mitmed tunnused, mis tuvastatakse ettevõtjate puhul, kellel puudub majanduslik sisu (nn lävendkriteeriumid). Seevastu väikese riskiga juhtumite korral ei esine ühtegi või esineb ainult mõni neist kriteeriumidest ning need ei ületa riskilävendit. Asjakohaste kriteeriumide kohaselt loetakse riskiettevõtjateks need geograafiliselt liikuva piiriülese tegevusega tegelevad ettevõtjad, kes ei lähe direktiivis erandite alla, ja tuginevad lisaks oma haldustegevuses teistele ettevõtjatele, eelkõige kutselistele kolmandatest isikutest teenuseosutajatele.
Väikese riskiga juhtumid, mis ei ületa riskilävendit, ei ole direktiivi kohaldamisel asjakohased. Peamised lävendikriteeriumid on: üle 75 % ettevõtja viimase kahe maksustamisaasta tulust on passiivne tulu; vähemalt 60 % ettevõtja sellest tulust teenitakse või makstakse välja piiriüleste tehingute kaudu; kahel eelneval maksustamisaastal tellis ettevõtja igapäevase tegevuse haldamise ja oluliste funktsioonidega seotud otsuste tegemise allhanke korras. Esmalt peavad ettevõtjad korraldama enesehindamise ja kui nad loetakse ohtu kujutavateks, palutakse neil oma maksudeklaratsioonis aru anda oma majandusliku sisu kohta. Aruandlus majandusliku sisu kohta tähendab konkreetse teabe esitamist, et hõlbustada ettevõtja tegevuse hindamist.
Teises etapis määravad majandusliku sisu testi tulemuse kolm elementi:
- ruumid, mis on üksnes ettevõtja kasutuses;
- vähemalt üks oma ja aktiivne pangakonto liidus;
- vähemalt üks juht, kelle elukoht on ettevõtja lähedal ja kes on pühendunud selle tegevusele, või piisav arv ettevõtja töötajaid, kes tegelevad põhitulu teeniva tegevusega ja elavad ettevõtja läheduses.
Testi kolmas etapp näeb ette ettevõtja poolt teises etapis esitatud majandusliku sisu teabe asjakohast hindamist. Ettevõtjat, kes kujutab endast riskijuhtumit, kuna ta ületab riskilävendi, ja kelle aruandluse põhjal järeldatakse, et tal puudub vähemalt üks majandusliku sisu element, tuleks pidada direktiivi tähenduses variühinguks, kellel puudub majanduslik sisu ja keda eeldatavasti väärkasutatakse maksustamise eesmärgil. Ettevõtjat, kes kujutab endast riskijuhtumit, kuid kelle aruandlusest ilmneb, et tal on olemas kõik asjakohased majandusliku sisu elemendid, ei tohiks aga pidada variühinguks direktiivi tähenduses. See eeldus ei välista siiski võimalust, et maksuhaldur leiab direktiivi kohaldamisalast välja jäävatel põhjustel, et selline ettevõte on variühing. Ettevõtjal aga, kes vastab direktiivi tähenduses variühingu kriteeriumidele, on võimalus tõendada vastupidist – st tal tuleb tõestada oma majanduslikku sisu konkreetsete tõenditega. Tal tuleb ümber lükata eeldus, et teda väärkasutatakse maksudest kõrvalehoidumiseks.
Kui ettevõtjat peetakse direktiivi tähenduses variühinguks ja ta ei lükka seda eeldust ümber, näeb direktiiv ette maksuõiguslikke tagajärgi. Need tagajärjed peaksid välistama kõik maksusoodustused, mis on saadud või võidakse saada. Kuna maksulepingust tulenevate soodustuste saamiseks peab ettevõtja tavaliselt esitama maksuresidentsuse tõendi, siis ei anna maksuresidentsuse liikmesriik üldse maksuresidentsuse tõendit või annab tõendi koos hoiatusega, st sõnaselge avaldusega, et takistada selle kasutamist võimalike maksusoodustuste saamiseks.
Juhul kui ettevõtjale ei ole lubatud teha kehtivaid maksusoodustusi, tuleb kindlaks määrata, kuidas tuleks tuluvoogusid ettevõtjasse ja ettevõtjast, samuti ettevõtjale kuuluvat vara tegelikult maksustada. Maksustamisõiguste jaotamisel tuleks arvesse võtta kõiki jurisdiktsioone, mida variühinguga seotud tehingud võivad mõjutada. Direktiivi sätted puudutavad ainult liikmesriike, kuna kolmandad riigid ei kuulu ELi õiguse kohaldamisalasse. Kui aga tegemist on mingi kolmanda riigi ettevõtjaga, tuleks maksustamisõiguste jaotamisel järgida nõuetekohaselt liikmesriigi ja kolmanda riigi vahelisi topeltmaksustamise vältimise lepinguid. Selliste lepingute puudumise korral kohaldab asjaomane liikmesriik oma siseriiklikku õigust.
Liikmesriigid peavad endi poolt variüksusteks liigitatud ettevõtete kohta koguma ja vahetama teavet. Selleks tuleb kasutusele võtta vastav register või andmebaas. Sellesse on juurdepääs kõigil liikmesriikidel on igal ajal ja ilma teabenõuet esitamata.
Veel teeb direktiiv liikmesriikidele ülesandeks kehtestada karistused ettevõtetele aruandluskohustuste rikkumise korral. Need karistused peavad olema tõhusad, proportsionaalsed ja hoiatavad. Karistused peaksid sisaldama rahalist halduskaristust, mis moodustab vähemalt 5 % ettevõtja käibest.
Kommentaar
Selle variühingute vastase võitluse direktiiviga seonduvalt näeme kahte suurt probleemi – esimest nö ideoloogilisel tasandil ja teist praktilist laadi. Ideoloogilisel tasandil tuleb välja, nagu peaks ettevõtluse eesmärgiks olema maksude maksmine võimalikult suuremas ulatuses. St ka seaduslike võimaluste kasutamine maksude optimeerimiseks on taunitav. Lähenemine aga, mis seab ettevõtluse eesmärgiks võimalikult suuremas ulatuses maksude maksmise võib aga mõjuda negatiivselt ettevõtlikkusele ja ettevõtlusega tegelemise soovile.
Praktiline probleem puudutab majandusliku sisu tõestamist – siin on kriteeriumid seotud ainult materiaalse varaga – see jätab arvestamata digitaalse arengu, digitaalse kohaloleku ja võib seetõttu just digivaldkonnas piiriüleselt tegutsevatele ettevõtetele asjatuid probleeme tekitada. Sellele probleemile oleme ka juba EK tähelepanu juhtinud.
