Saata printerisse

Maksuotsuse põhjendamine

http://www.nc.ee/?id=11&tekst=RK/3-3-1-27-14

Riigikohtu 02.06.2014 lahend nr 3-3-1-27-14

Viited õigusaktidele:

Asjaolud

Maksuamet määras kaebajale käibemaksu ja tulumaksu. Maksuhalduri hinnangul kajastas kaebaja oma raamatupidamises fiktiivseid arveid. Kaebaja esitas halduskohtule kaebuse maksuotsuse tühistamiseks. Kohtud jätsid kaebuse rahuldamata, kaebaja esitas kassatsioonkaebuse Riigikohtusse.

Kohtu seisukoht

1. Eeskätt ja enamasti tõendavad tehingu toimumist tõendid üleantud kauba või saadud teenuse kohta, tasumine müüja pangakontole, arve, tehingu kajastamine raamatupidamises ja maksuarvestuses ning (kontrollimisel) poolte kinnitused tehingu toimumise kohta. Kõiki tõendeid kogumis hinnates ei saa jätta neid tõendeid konkreetse põhjenduseta kõrvale. Kui kohus ei asu selgelt seisukohale, et tõend on ebausaldusväärne, tuleb tõendit hinnata kogumis teiste tõenditega. Kohtul tuleb tõendeid hinnates neid omavahel kõrvutada selgitamaks välja ka nendes sisalduvad riimumised. Tõendid, mida kohus ei võta kogumis arvesse nende ebausaldusväärsuse tõttu, peaksid olema kohtuotsuse põhjendustes märgitud. Maksukohustuslase võimalused tõendada tehingute toimumist olukorras, kus maksuhaldur nende toimumises kahtleb, hoolimata tehinguid kinnitavate dokumentide olemasolust, ammenduvad üldjuhul tehingupoolte kinnituste, maksumenetluses antud seletuste ja kohtumenetluses antud ütlustega. Seetõttu tuleb kohtul hinnata ka ütlustes esinevaid vastuolusid veendumaks, et need ei ole põhjustatud inimlikest eksimustest sündmuste meenutamisel või seletatavad muul eluliselt usutaval viisil.

2. Maksuotsuse faktiliseks aluseks võib olla kas asjaolu, et isik on seotud maksupettusega või ta teadis, et tegemist pole tegeliku müüjaga, või järeldus, et ta pidi seda teadma. Mõistet „maksuotsuse faktiline alus“ on Riigikohus kasutanud kitsamas tähenduses, kui seda on maksuotsuse andmise faktiline alus. Maksukohustuslasele omistatava käitumise kvalifikatsioon on siiski vaid osa maksuotsuse andmise faktilisest alusest maksukorralduse seaduse (MKS) § 46 lg 3 p 5 tähenduses ega ole seetõttu sellega samastatav.

3. Selleks, et maksukohustuslasel oleks võimalik enda suhtes tehtud otsust mõista ja vajadusel tõhusalt vaidlustada, peab olema üheselt arusaadav talle etteheidetav käitumine.

4. Järelduse, et maksukohustuslane pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga, saab teha siis, kui maksukohustuslasel oli teave asjaolude kohta, mis viitavad sellele, et tegemist pole tegeliku müüjaga, või kui maksukohustuslane saanuks sellistest asjaoludest teada asjakohase hoolsuskohustuse täitmisel. Maksuhalduril tuleb oma järeldust maksuotsuses põhjendada, tuginedes eelnimetatud teabe olemasolu kinnitavatele tõenditele või maksukohustuslase asjakohase hoolsuskohustuse rikkumisele. Maksu mahaarvamise õigust ei välista üksnes asjaolu, et ostjale ei osutanud tegelikult teenust arvele märgitud teenuseosutaja ega tema alltöövõtja, põhjusel et viimastel ei ole vajalikke töötajaid, materjale ega vara; et nende teenustega seotud kulud ei ole nende raamatupidamisarvestuses dokumenteeritud ja et teatavaid dokumente tarnijana allkirjastanud isikute isikusamasus pole selge. Täidetud peab olema kaks tingimust: 1) nende asjaolude näol on tegemist maksudest kõrvalehoidumisega ja 2) kõiki maksuhalduri kindlaks tehtud objektiivseid asjaolusid arvesse võttes on tuvastatud, et maksukohustuslane teadis või oleks pidanud teadma, et mahaarvamisõiguse aluseks olnud tehinguga seoses hoiduti maksu tasumisest.

5. TuMS-i § 51 lg 2 p 3 kohaselt on ettevõtlusega mitteseotud kulud muu hulgas väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. See säte on kohaldatav ka juhtudel, kus arvel kajastatud tehingut ei ole tegelikult toimunud või ei ole arvel kajastatud müüja tegelik müüja ning ostja teadis või pidi seda teadma. Ka tulumaksu määramisel on oluline, kas ostja pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga. Kui ostja pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga, on tulumaksu määramine põhjendatud, kui ostja aga ei pidanudki teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga, on tulumaksu määramine põhjendamatu sellest hoolimata, kui hiljem selgub, et müüjana märgitud isik ei saanud olla tegelik müüja. "Pidi teadma" tähendab tulumaksu määramisel sellist olukorda, kus puuduvad otsesed tõendid, et ostja teadis, et tegemist pole tegeliku müüjaga, kuid kaudsed tõendid ja asjaolud kogumis näitavad äris mõistlikult käituvale isikule seda veenvalt. Kui äriühing on teinud väljamakse väidetavalt soetatud teenuse eest (sh kauba valmistamise, nt ehitustööde eest), kuid teenuse saamise fakt või teenust osutanud isik pole usaldusväärselt tuvastatav, siis tuleb üldjuhul kogu väljamakse lugeda ettevõtlusest väljaviidud rahaks ning täies ulatuses maksustada. Erandina on siiski ka teenuse puhul võimalik määrata tulumaksusumma hindamise teel.

6. Kui hindamise teel maksustamine pole välistatud, tuleb hindamise võimalikkust ja vajalikkust kaaluda, pöörates seejuures tähelepanu teenuse osutamisel kasutatud materjalide hinna osakaalule kogu teenuse hinnas. Hindamise teel maksu määramiseks tuleb maksukohustuslasel täita kaasaaitamiskohustust määral, mis võimaldab tegelikult kasutatud materjalide kindlakstegemist ja nende hinna määramist.



Riigikohus tühistas madalama astme kohtute otsused ja saatis asja uueks läbivaatamiseks halduskohtule.